中国温室气体排放声明鉴证业务准则框架构建研究

第 1 章 绪论

1.1 研究背景
自 18 世纪在英国发生第一次工业革命开始，人类的科技进步达到了一个前所未有的新高度。但与此同时，人类对化石燃料的使用以及相关 CO2和 SO2等温室气体的排放量也达到了前所未有的顶峰。但直到 20 世纪末，全球社会才开始对温室气体排放所而导致的全球变暖产生担忧。全球社会首次开始产生环保意识是源自 Rachel Carson 于 1962 年出版的《寂静的春天》。此后，气候变化问题开始因此全球各个国家的重视。从 1979 年第一次气候大会召开、1992 年《联合国气候变化框架公约》（UNFCCC）正式开放签字、1997 年《京都议定书》签署、2007 年“巴厘路线图”通过，到 2009 年哥本哈根气候变化大会、2010 年坎昆气候变化大会以及 2011 年南非德班联合国气候变化大会召开，全球各个国家一直在为气候问题而不断努力。目前，各国在控制温室气体排放的过程中，普遍采用基于总量控制的温室气体排放交易机制。随着企业发展温室气体排放交易日益频繁，世界上也因而形成并壮大了许多温室气体排放权交易市场，主要有：欧盟的欧盟排放权交易机制（European Union Greenhouse Emission Trading Scheme，EU ETS），美国的芝加哥气候交易所（Chicago Climate Exchange，CCX），英国的英国排放交易机制（UKEmission Trading Group，ETG），澳大利亚的澳洲国家信托（National Trust ofAustralia，NSW）等。由于上述交易市场的发展，使得企业需要编制相应的温室气体排放声明（GHG Statement）对其相关温室气体排放额度信息进行披露，并且温室气体排放声明已经逐步成为除企业年度财务报表之外最重要的信息披露来源之一，因此对其进行鉴证也就成为必然要面临的问题。为此，国际审计与鉴证准则理事会（International Audit and Assurance Standard Board，IAASB）于 2012年发布《鉴证业务国际准则第 3410 号》（International Standard on Assurance Engagements 3410， ISAE 3410），从而在国际范围内为设立温室气体排放声明鉴证业务框架提供综合性指南。在这一不断完善的鉴证框架之中，温室气体排放声明鉴证业务在其中占据重要的地位。因此，建立符合中国国情的温室气体排放声明鉴证业务准则也就具备了重要的理论意义。
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1.2 概念界定及文献综述
温室气体（Greenhouse Gas，GHG），是指存在于大气中能够吸收和辐射远红外辐射的气体。《京都议定书》约定，温室气体包括三氟甲烷、全氟化碳、六氟化硫、氧化亚氮、甲烷和二氧化碳。碳，会计与鉴证科研领域中所指的“碳”与自然科学研究领域所涉及的“碳”是有较大差别的，会计与鉴证领域研究学者认为，“碳”通常是作为以二氧化碳为主的温室气体的简称。温室气体由于经常会以“碳当量”作为计量标准，因此“碳”经常作为温室气体的简单表达方式。温室气体鉴证，对碳审计概念的具体化，通常根据 ISAE 3410 中的要求，以温室气体排放声明中的温室气体相关排放信息作为鉴证对象，通过一系列工作使得鉴证人员对鉴证对象提出结论，以增强出责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。国际审计与鉴证准则理事会（International Audit and Assurance Standard Board，以下简称 IAASB）及其下属的任务组（2007）首先提出基于《鉴证业务国际准则第 3000 号》编制“温室气体排放信息鉴证业务”相关准则的提议。

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第 2 章 IAASB 的国际讨论及对中国的启示

2.1 IAASB 对温室气体排放信息的讨论
在构建 ISAE 3410 之前，国际上已经存在诸如欧洲的欧盟排放交易体系、美国的芝加哥温室气体排放权交易所以及澳大利亚的新南威尔士州“温室气体减排计划”等多个在国际上有重大影响的温室气体排放权交易机构或机制，其中包括以温室气体排放声明为载体的温室气体排放信息披露机制，因而 IAASB 在构建温室气体鉴证准则体系时，充分分析了上述机构或机制的交易机制或方法，其中最主要的温室气体排放存货将在下文中详细讨论，而其他重要方面，例如准则标准的普遍适用性、温室气体鉴证的保证程度以及相关鉴证程序、鉴证对象的范围、对重要性概念的运用、对专家工作的运用以及包含独立性在内的鉴证人员职业道德等重要问题。在主要的专业问题上，IAASB 在讨论时达成了很多一致性意见，例如公认自我评价是对独立性最大的威胁；在鉴证过程中应当运用专家工作，以弥补鉴证人员在专业知识和技能上的不足；以及在温室气体鉴证过程中应当采取风险导向的鉴证程序。在完成对上述重大且基本的问题的讨论后，主要尚未解决的重大问题在于准则标准的普遍适用性尚未达成，因此为不同国家针对其不同的国情制定适合自身情况的温室气体鉴证准则留下了空间。
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2.2 IAASB 对温室气体排放存货鉴证的讨论
IAASB 在 ISAE 3410 草案及相关征求意见稿中将温室气体排放归类为存货，并将其进行了如下定义：排放存货是在特定时期内，对某一实体的温室气体排放所进行的量化描述。需要说明的是，这里所指的“实体”可以是完整的公司，也可以是一个组织中的单个装置或设备——许多监管要求都关注于单个装置或设备是否有超过特定临界值的排放，而对该装置或设备所属的整个经济实体所产生的排放则关注较少。排放存货通常具备以下特征：（1）将温室气体作为二氧化碳等价物（CO2-e）进行披露，这样可以有意义地将不同气体的数量进行合并；（2）通过对相关活动因素进行计量来计算相关排放，例如交通工具的行驶距离与特定燃料的耗费，或者与某些能够引起所需计量的排放的 “排放因子”。在计量相关“排放因子”时，一种可行但并不通用的方法是，对来源于某些部分的温室气体，可通过监测浓度和流量来直接对该温室气体排放进行计量；（3）可根据来源（包括地理位置）对排放进行的分类，并且排放数据中包含所使用的计量和计算方法的解释说明。
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第 3 章 中国温室气体排放鉴证业务的现状、问题和对策........14
3.1 中国温室气体鉴证相关领域现状分析.....14
3.1.1 中国温室气体排放权交易市场现状.......14
3.1.2 中国开展温室气体鉴证所面临的问题..........15
3.2 解决中国温室气体排放声明鉴证业务问题........16
第 4 章 对中国温室气体排放声明鉴证业务准则框架.....19
4.1 传统财务报表审计与温室气体鉴证的区别..........19
4.2 实施温室气体排放鉴证业务的主体..........21
4.3 中国温室气体排放声明鉴证业务的鉴证对象........26
4.4 中国温室气体排放声明鉴证业务的目标.........31
第 5 章 研究结论与未来展望...........37
5.1 研究结论............37
5.2 研究局限性及未来展望.........37

第 4 章 对中国温室气体排放声明鉴证业务准则框架中的重要问题的讨论

4.1 传统财务报表审计与温室气体鉴证的区别
在分析我国温室气体排放声明鉴证业务的之后，本文拟确定温室气体排放声明鉴证业务应当是传统财务报表审计的自然领域，并从鉴证实施主体、鉴证对象以及鉴证目标三个角度对中国中国温室气体排放声明鉴证业务框架中的重要问题进行讨论。温室气体鉴证作为环境审计的重要组成部分，是鉴证实施主体根据国家相关法律法规的要求，通过实施审计/鉴证的方法对相关实体所进行的温室气体排放进行独立、客观并且公正的鉴证，并且出具鉴证报告的行为。通过温室气体鉴证，可以促进人们重视温室气体减排，走绿色发展的道路。温室气体鉴证与传统的财务报表审计均是鉴证领域的组成部分，温室气体鉴证是在世界各国均开始重视温室气体排放问题后，由于温室气体排放权交易的日益发展而产生的。温室气体鉴证的出现，极大地丰富了鉴证的内涵和外沿，深入地扩大了鉴证学科的研究范围。与传统审计类似，温室气体鉴证也是受托责任审计，并且将受托责任从经济领域扩展至环境保护领域，对传统财务报表审计起到了继承和发展的作用。下面对温室气体鉴证与传统审计（以注册会计师审计为例）的重点项目作一比较（表4-1）。
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结论

在温室气体减排成为国际关注的焦点的背景下，温室气体排放权交易机制逐步发展起来，因此温室气体排放问题开始由政治、环保问题转变为经济问题，由此，温室气体鉴证已经开始在国际上发展起来。我国目前也具备了温室气体排放交易机构，但温室气体鉴证领域尚处于空白阶段。但 IASE 3410 的发布能够为我国温室气体鉴证准则领域的发展提供借鉴。本文通过研究 IAASB 在制定 IASB3410 的过程中所做出的讨论，认为我国温室气体鉴证应当将温室气体排放视为温室气体排放报告中的排放存货，并且从鉴证实施主体、鉴证对象和鉴证目标等重大问题入手，逐步构建符合我国国情的温室气体排放声明鉴证业务框架。在实施主体方面，尽管温室气体鉴证的性质与传统财务报表的性质有较大差别，但由于审计相比于其他行业，更能够胜任于鉴证业务，因此，由审计来实施温室气体鉴证业务是合理的，并且能够出具具有较高可信度的鉴证报告。在鉴证对象方面，我国在实施温室气体鉴证时，应当采取重点试点、逐步扩大的方式，首先在重点排放行业和排放企业入手，将直接排放（范围 1 排放）和间接排放（范围 2 排放与范围 3 排放）均作为鉴证对象，在试点之后，逐步在全社会范围内将全部温室气体排放均列为鉴证对象。在鉴证目标方面，温室气体鉴证应当首先确定采取合理保证的方式，通过鉴证工作，对温室气体排放声明不存在重大错报获取合理保证，并与实体相关人员进行沟通。通过对我国温室气体排放交易及排放鉴证的现状进行分析后，本文认为我国温室气体排放交易正在健康的发展过程中，但温室气体鉴证尚很不完善，我国需要通过从重点入手、全面的人才培养等方式，为开拓温室气体鉴证工作奠定坚实的基础。
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参考文献(略)